Hof van Justitie EU 16-12-1963 ECLI:EU:C:1963:59

In de zaken 2, 3, 5 en 6-63

Verzoeksters stellen dat, daar zij slechts gedurende een gedeelte van de vereveningsperiode (1 april 1954 tot 30 november 1958) als staalbedrijf werkzaam zijn geweest, de bestreden beschikkingen onwettig zijn omdat daarbij de overlegging wordt gevorderd van rekeningen betreffende het elektriciteitsverbruik gedurende het gehele tijdvak en geldstraffen worden opgelegd wegens schending van deze verplichting. De uiteenzetting van verweerster hieromtrent is onvoldoende als grondslag voor de geldigheid van de beschikkingen. Zij is te vinden in de verweerschriften en komt dus drie maanden na de oplegging van de geldstraffen, hoewel volgens de beginselen van administratief recht de motivering in de beschikking zelf en niet eerst later dient te worden gegeven.

Verweerster antwoordt in de eerste plaats, dat de geldstraffen niet zijn vastgesteld op basis van de tijd, gedurende welke elk van verzoeksters als staalbedrijf werkzaam is geweest. De boetes en dwangsommen zijn uitsluitend opgelegd omdat verzoeksters niet de door de Hoge Autoriteit gevraagde documentatie hadden overgelegd — de duur van hun werkzaamheid als staalbedrijf staat hier geheel buiten — en omdat zij aldus de verplichting, neergelegd in de beschikkingen van 23 februari 1962 en gegrond op artikel 47 van het Verdrag, hadden geschonden. Verweerster stelt vervolgens, dat verzoeksters deze grief hadden behoren op te werpen tegen de beschikkingen van 23 februari 1962, waarin immers bedoelde verplichting is neergelegd: in de beschikkingen van 18 december 1962 wordt volstaan met oplegging van geldstraffen wegens schending van deze verplichting. Voorts is ook de mogelijkheid van artikel 36, lid 3, van het Verdrag in casu uitgesloten, want de geldigheid van de beschikkingen van 23 februari 1962 kan na het arrest van het Hof van 14 december 1962 niet meer ter discussie worden gesteld en wordt trouwens niet geraakt door de beschikkingen van 18 december 1962 waarbij geldstraffen zijn opgelegd wegens schending van vermelde verplichting, onafhankelijk van de werkelijke duur van de werkzaamheid van verzoeksters als staalbedrijf.

In alle zaken

Verzoeksters stellen dat zij, daar zowel de Hoge Autoriteit als de Italiaanse belastingdienst verschillende malen inspecties hadden uitgevoerd, met recht van mening konden zijn,

• dat zij zich van hun verplichtingen tegenover de Hoge Autoriteit ex artikel 47 van het Verdrag hadden gekweten,

• dat geen controle meer zou plaatsvinden op de juistheid van de aan de Hoge Autoriteit en aan de Italiaanse belastingdienst verstrekte inlichtingen;

• dat zij niet langer verplicht waren de litigieuze elektriciteitsrekeningen te bewaren, daar deze verplichting op grond van de Italiaanse wet was verjaard.

Verzoeksters voeren een lange reeks juridische argumenten aan, in het bijzonder over de voorgaande punten, en stellen het volgende:

1. Volgens een vast rechtsbeginsel kan de belastingdienst zijn bevoegdheid tot rectificatie of tot raming slechts binnen de door de wet gestelde termijnen uitoefenen. Krachtens de Italiaanse wet op de belastingaanpassing („testo unico”) van 29 januari 1958, no. 645 (artikelen 32 en 35) belopen deze termijnen onderscheidenlijk 3 en 4 jaar vanaf het jaar waarin de belastingplichtige aangifte heeft gedaan of had behoren te doen. Artikel 42 van deze wet bepaalt voorts, dat de belastingdienst boekhoudkundige stukken, die de betrokkene weigert over te leggen, niet in aanmerking kan nemen en dat de verklaring, over deze stukken niet te beschikken, gelijk staat met de weigering om dezelve in te dienen. Daar in casu bepaalde gegevens werden gerectificeerd, die uiterlijk op 30 november 1958 betrekking hadden, was de bevoegdheid van de Hoge Autoriteit om later rectificaties toe te passen, op grond van de genoemde bepalingen vervallen, zulks temeer daar de regels voor een belastingaanslag niet kunnen worden gewijzigd nadat de belastingdienst de door de wet gestelde termijnen heeft laten verstrijken.

2. Wat betreft de „verplichtingen” bedoeld in artikel 47 van het Verdrag, waaraan de ondernemingen zich niet kunnen onttrekken, kan worden vastgesteld dat deze verplichtingen twee in getal zijn:

   • de verplichting, aangifte te doen van de maandelijks gekochte hoeveelheden schroot, zulks volgens de door de Hoge Autoriteit opgestelde voorschriften;

   • de verplichting, zich te onderwerpen aan de door de Hoge Autoriteit uitgevoerde inspecties en controles, welke ten doel hebben de juistheid van genoemde aangiften te verifiëren.

   Verzoeksters hebben deze aangiften regelmatig ingediend en verschillende inspecties en controles ondergaan, waarbij zij de door de elektriciteitsbedrijven toegezonden rekeningen in originali aan de Hoge Autoriteit hebben voorgelegd. Sedert deze inspecties zijn ongeveer 18 maanden verlopen, zonder dat de Hoge Autoriteit enig verwijt tot verzoeksters heeft gericht. Deze waren inmiddels van mening, dat zij de boekhoudkundige bescheiden, die ten minste vijf jaar oud waren, konden vernietigen. Zij hebben hiervan de Hoge Autoriteit op de hoogte gesteld, die eerst op dat ogenblik de overlegging van de litigieuze rekeningen heeft gevorderd.

   Gevolg gevend aan het arrest van het Hof van 14 december 1962 hebben verzoeksters de elektriciteitsbedrijven om een kopie van genoemde rekeningen verzocht. Twee van de ondernemingen (Fer.Ro en F.E.R.A.M.) hebben deze kopieën reeds ontvangen. Wat de andere ondernemingen betreft, moet rekening worden gehouden met vertraging en met de op dit gebied bestaande moeilijkheden, in het bijzonder ten gevolge van de nationalisatie van de elektriciteit die in Italië gaande is, welke moeilijkheden aan de Hoge Autoriteit bekend behoren te zijn. Onder deze omstandigheden schijnt het opleggen van de litigieuze geldstraffen volkomen onjuist.

3. De verplichting tot bewaring van de boekhouding, meer in het bijzonder de rekeningen, is in het Verdrag niet voorzien. Waar het Verdrag zwijgt, dient te worden uitgegaan van het nationale recht, in casu het Italiaanse. De verwijzing van verweerster naar het Wetboek van Koophandel van andere Lid-Staten doet niet ter zake, aangezien daarin de rekeningen niet worden genoemd. Het in casu toepasselijke Italiaanse recht is niet artikel 2220 van de Codice Civile, daar de hierin neergelegde verplichting slechts voor bewijsdoeleinden en voor zeer uitzonderlijke gevallen geldt, doch artikel 2 van de wet van 19 juni 1940, no. 726, welke de verplichting bevat de boekhouding, handelsbescheiden, rekeningen enz. gedurende een periode van vijf jaar te bewaren. Dit is een lex specialis ten opzichte van artikel 2220 van de Codice Civile, die aan dit artikel derogeert krachtens het beginsel „in toto jure generi per speciem derogatur”.

4. De verplichting van genoemd artikel 2220 is trouwens niet een echte verplichting: deze bepaling bevat slechts de „onere” om gedurende tien jaar, voor bewijsdoeleinden, de boekhouding te bewaren, in die zin, dat wanneer deze niet wordt bewaard geen rechtstreekse sancties intreden, doch bepaalde voordelen verloren gaan of de betrokkene in de onmogelijkheid komt te verkeren een bepaald doel te bereiken. Krachtens deze „onere” is de betrokkene niet gehouden de boekhouding over te leggen; door zijn weigering stelt hij zich bloot aan de risico's en de moeilijkheden, welke onlosmakelijk zijn verbonden met de procedure tot „rectificatie ambtshalve”, die door de administratie binnen de voorgeschreven termijnen wordt verricht. Daarentegen bevat alleen artikel 26 van de wet van 19 juni 1940 voornoemd, welke geldt voor aan de omzetbelasting onderworpen rekeningen, de „verplichting” om deze gedurende de tijd van vijf jaar te bewaren.

5. Daar de Hoge Autoriteit verwijst naar artikel 2220 van de Codice Civile is niet duidelijk, waarom zij niet een rectificatie ambtshalve heeft toegepast met behulp van alle bruikbare middelen, met name door bepaalde boekhoudkundige stukken te raadplegen (dagboeken, enz.), die voortdurend worden bijgehouden en die te harer beschikking stonden. De omstandigheid dat de litigieuze rekeningen niet waren bewaard behoefde de Hoge Autoriteit niet te beletten haar doeleinden na te streven; deze omissie is dus niet onwettig, temeer waar zij mede is te wijten aan verweerster zelf, die na een aanzienlijk tijdsverloop de overlegging vraagt van rekeningen die zij reeds onder de ogen heeft gehad.

6. Overigens vloeit de verplichting, om in dergelijke omstandigheden ambtshalve te rectificeren, voort uit artikel 2 van de beschikking 13-58 van de Hoge Autoriteit, dat wèl reeds in andere gevallen is toegepast (zaak 18-62), doch niet in het onderhavige geval, ondanks het feit dat de positie van verzoeksters vergelijkbaar is met die van verzoekster in de zaak 18-62. De Hoge Autoriteit heeft zich dus schuldig gemaakt aan détour-nement de pouvoir met inbegrip van discriminatie. Toepassing van genoemd artikel was in casu verplicht, temeer omdat het Verdrag geen bepaling kent voor het bewaren van rekeningen en boekhoudkundige bescheiden, zodat de Hoge Autoriteit ofwel zich had dienen te houden aan het Italiaanse recht, daartoe onderscheidende tussen „obbligo” en „onere”, ofwel artikel 2 voornoemd had dienen toe te passen.

7. Uitgaande van de gedachte dat verzoeksters hebben gedwaald door de litigieuze rekeningen niet te bewaren, dient niettemin te worden vastgesteld dat hun dwaling hun niet kan worden aangerekend, daar zij enerzijds ervan overtuigd waren dat de rekeningen niet langer behoefden te worden bewaard en daar anderzijds de bevoegdheid van de Hoge Autoriteit tot rectificatie binnen dezelfde termijnen diende te worden uitgeoefend, die voor de Italiaanse belastingdienst gelden. Een dergelijke dwaling rechtvaardigt in geen geval de zwaarte van de opgelegde geldstraffen. Om dezelfde reden moet de stelling van verweerster worden verworpen, dat verzoekster bij het bewaren van bedoelde rekeningen voorzichtig had dienen te zijn, vooral met het oog op het feit, dat uit de veelvuldigheid van de reeds uitgevoerde controles bleek, gelijk het Hof in zijn arrest van 14 december heeft erkend, dat er twijfel bestond aan de juistheid van de opgaven van sommige ondernemingen. Deze stelling van het Hof valt te betreuren, doch kan op zichzelf niet vooruitlopen op de oplossing van het onderhavige vraagstuk.

Uitgaande van een door de Hoge Autoriteit opgeworpen verweer, trachten verzoeksters overigens aan te tonen dat de vereveningsinstelling, hoe ook genaamd, van fiscale aard is en daarom aan de genoemde Italiaanse belastingwetten is onderworpen. Met behulp van talrijke citaten uit de rechtsliteratuur betogen verzoeksters, dat door de vereveningsinstelling de drie voorwaarden voor een fiscale rechtsverhouding zijn vervuld, n.l.: een wet, waarbij dwangmiddelen worden opgelegd; een orgaan dat met daarmede overeenstemmende bevoegdheden is bekleed en rechtssubjecten die aan deze dwang zijn onderworpen; een grond, aan het algemeen belang ontleend.

Daar de premies die uit hoofde van de verevening worden betaald — zo concluderen verzoeksters — het karakter dragen van rechtstreekse belastingen, zijn zij alleen onderworpen aan de algemene regels die voor deze belastingen gelden: dit verklaart, waarom verzoeksters in casu verwijzen naar de wetten van 19 juni 1940 en 29 januari 1958.

Verweerster antwoordt als volgt:

• Overeenkomstig het arrest van het Hof van 14 december 1962 heeft de Hoge Autoriteit de feitelijke situatie, die aan de onderhavige gedingen ten grondslag ligt, beoordeeld en gemeend dat in het licht van het toepasselijke recht het niet-overleggen van de litigieuze rekeningen niet gerechtvaardigd is. Dit oordeel is reeds vervat in de beschikkingen van 23 februari 1962. De bestrijding van deze beschikkingen in de beroepen, welke verzoeksters hebben ingesteld tegen de beschikkingen van 18 december 1962, geschiedt dus ten onrechte.

• Uitgaande van het — herhaalde malen door het Hof bevestigde en door verzoeksters aanvaarde — beginsel, dat de Gemeenschap moet handelen op grond van het communautaire recht en de algemene beginselen van de nationale rechtsstelsels in overweging moet nemen wanneer het communautaire recht leemten vertoont, is de Hoge Autoriteit in casu van mening:

  1. dat de verplichting, de boekhouding gedurende tien jaar te bewaren, een algemeen beginsel vormt, dat niet alleen is te vinden in het Italiaanse Burgerlijk Wetboek, doch tevens in het Wetboek van Koophandel en andere Lidstaten. Het is juist, dat de voorschriften van de verschillende nationale rechtsstelsels betreffende het bewaren van boekhoudkundige bescheiden niet alle op dezelfde stukken betrekking hebben, doch eveneens is het waar dat, ongeacht om welke bescheiden het gaat, elk nationaal recht ter zake dezelfde termijnen stelt;

  2. dat de Hoge Autoriteit, door verzoeksters een dergelijke verplichting op te leggen, daardoor niet een zwaardere eis stelde dan hetgeen is bepaald in de artikelen 2214 en 2220 Codice Civile.

• De Hoge Autoriteit is van oordeel, dat door bovengenoemde bepalingen van het Italiaanse Burgerlijk Wetboek aan haar handelen een volkomen „redelijke” termijn wordt gesteld en dat de door verzoeksters ingestelde beroepen eventueel slechts dan gemotiveerd zouden zijn geweest, indien de beschikkingen van 23 februari 1962 en de litigieuze beschikkingen ten doel hadden gehad, de verplichting op te leggen en te handhaven tot overlegging van bescheiden, die verzoeksters niet behoefden te bewaren of die zij niet behoefden te bewaren met betrekking tot het tijdvak waarvoor ze werden opgevraagd. Doch dit is in casu niet het geval. Wanneer verzoeksters voorts een beroep doen op de verjaringstermijn van vijf jaar, vergeten zij dat het vereveningssysteem tot dusver slechts voorlopige tarieven heeft gekend; het is de vraag of het voorlopige karakter van de vereveningsinstelling niet van dien aard is, dat elke verjaring ter zake wordt gestuit.

• De discussie over het verschil tussen „onere” en „obbligo” doet niet ter zake, temeer omdat niet alleen de wetgever en de rechtspraak, doch ook de rechtsliteratuur in veel gevallen spreken van de „verplichting” tot bewaring van de boekhouding. De Hoge Autoriteit bedient zich trouwens van een woordgebruik, dat ook verzoeksters in de beroepschriften hebben gevolgd. In elk geval mag niet worden verward — zoals verzoeksters doen — tussen de „obbligo” tot overlegging en de „obbligo” (of „onere”) tot bewaring van de boekhouding. De eerste vloeit voort uit de beschikkingen van 23 februari 1962, terwijl de tweede berust op de bovengenoemde bepalingen van het Italiaanse Burgerlijk Wetboek. Dat de Italiaanse wetgever geen bijzondere sanctie heeft voorzien voor het geval laatstgenoemde verplichting niet wordt nageleefd, betekent zeker niet dat — zoals verzoeksters beweren — kooplieden niet gehouden zijn de boekhouding te bewaren: dit betekent slechts, dat de wetgever het aan bepaalde instanties heeft overgelaten, deze verplichting uit te werken en eventueel van de nodige sancties te voorzien. Tot deze instanties dient, behalve de organen van de Staat, ook de Hoge Autoriteit te worden gerekend, krachtens de aanpassing van het Italiaanse recht aan de bepalingen van het E.G.K.S.-Verdrag.

• Wat de verplichtingen („obblighi”) betreft, die voor verzoeksters uit de toepassing van de vereveningsinstelling voortvloeien: het is niet juist, dat deze twee in getal zijn en door verzoeksters zijn nageleefd. In de eerste plaats dient te worden opgemerkt, dat het Verdrag ter zake veel talrijker verplichtingen kent, in het bijzonder die welke voortvloeien uit artikel 47 en hun rechtsgrond vinden in het arrest van het Hof van 14 december 1962.

  In de tweede plaats dient erop te worden gewezen, dat verzoeksters door hun gedrag de normale werking van de vereveningsinstelling hebben bemoeilijkt en dat overigens uit de veelvuldigheid van de controles, waaraan zij werden onderworpen, duidelijk bleek — gelijk het Hof in genoemd arrest heeft erkend — dat er ernstige twijfel bestond aan de juistheid van de opgaven van sommige ondernemingen betreffende hun schrootverbruik.

• Voorts verwijten verzoeksters de Hoge Autoriteit, dat zij niet ambtshalve een rectificatie heeft aangebracht, doch in stede daarvan geldstraffen heeft opgelegd. Doch er dient aan te worden herinnerd, dat het optreden van de Hoge Autoriteit juist ten doel heeft, inductief het schrootverbruik van verzoeksters te verifiëren, hetgeen uiteraard niets van doen heeft met de litigieuze sancties, die verzoeksters zijn opgelegd wegens schending van de verplichting die is neergelegd in de beschikkingen van 23 februari 1962. Bij het opleggen van deze sancties is de Hoge Autoriteit uitgegaan van artikel 2220 Codice Civile, daar alleen deze bepaling haars inziens verenigbaar was met het stelsel van artikel 47 van het Verdrag. Overigens mag niet worden vergeten, dat enerzijds in het communautaire recht de raming ambtshalve bedoeld in artikel 2 van de beschikking 13-58 de toepassing niet uitsluit van de beschikkingen 19 en 20-60, bepalende dat de bijdragen worden vastgesteld op grond van de aangiften van elk van de ondernemingen en van de speciale aangiften van concernschroot, die ex artikel 47 worden gevraagd en verkregen; en dat anderzijds in verschillende Italiaanse belastingwetten voor het onderhavige geval, behalve de raming ambtshalve, civiel-en strafrechtelijke sancties zijn voorzien.

Na te hebben gewezen op een reeks beweringen in de verzoekschriften en conclusie van repliek, die naar haar mening kennelijk tegenstrijdig zijn, ontkent verweerster dat de fiscale bepalingen waarop verzoeksters zich beroepen derogeren aan de bepalingen van het Italiaanse Burgerlijk Wetboek. Zij stelt hieromtrent het volgende:

• De artikelen 32 en 35 van de wet van 29 januari 1958 op de directe belastingen (niet: op de belastingaanpassing) hebben uitsluitend ten doel termijnen te stellen aan de bevoegdheid van de belastingdienst tot rectificatie van ramingen of tot raming van inkomsten (volgens de onjuiste aanhaling van verzoeksters zou hier sprake zijn van de bevoegdheid tot rectificatie van reeds vastgestelde „gegevens”); deze artikelen derogeren niet aan de verplichting tot bewaring van de boekhouding, bedoeld in de artikelen 2214 en 2220 van het Burgerlijk Wetboek. Ten aanzien van laatstgenoemde verplichting dienen twee geheel verschillende vraagstukken van elkaar te worden onderscheiden: enerzijds de vraag, binnen welke termijn de belastingdienst de inkomsten kan ramen of een raming rectificeren; anderzijds het vraagstuk betreffende de verplichting, in het bijzonder voor kooplieden, tot bewaring van de boekhouding. Het is volkomen normaal en geoorloofd, dat de belastingdienst de voor de raming of rectificatie gestelde termijnen in acht neemt, doch tevens inspecties en controles uitvoert met betrekking tot een eventueel vroeger tijdvak uit het commerciële bestaan van de belastingplichtigen. Een blik op enkele andere artikelen van voornoemde wet (artikelen 42, 43 en 44) toont aan, dat de wet herhaaldelijk naar het Italiaanse Burgerlijk Wetboek verwijst en derhalve niet derogeert aan de artikelen 2214 en 2220.

• De wet van 19 juni 1940 is ouder dan het Burgerlijk Wetboek, zodat de vraag rijst of niet aan het Wetboek de voorrang moet worden verleend boven artikel 26 van deze wet. Bij volledige lezing van dit artikel blijkt overigens in de eerste plaats, dat dit zich richt tot een zeer grote groep, die niet alleen is samengesteld uit personen die volgens de bewoordingen van de wet kooplieden of industriëlen zijn, en in de tweede plaats, dat het artikel uitsluitend handelt over de boekhoudkundige bescheiden waarvan de bewaring en de overlegging verplicht zijn uit het oogpunt van de heffing van de omzetbelasting.

Verweerster besteedt vervolgens aandacht aan de vraag, of het vereveningsstelsel al dan niet van fiscale aard is. Verscheidene bladzijden in haar conclusies zijn gewijd aan de bestrijding van het betoog van verzoeksters, niet alleen met een beroep op de algemene beginselen van het belastingrecht, doch ook op de rechtspraak van het Hof, met name in de gevoegde zaken 17 en 20-61 en in de zaak 19-61. Voorts citeert zij uit de rechtspraak van de Corte di Cassa-zione om te bewijzen, dat de doeleinden van de vereveningsheffing niet samenvallen met die, welke volgens de Corte di Cassazione gelden voor de belastingheffing. Verweerster verklaart overigens dat artikel 2220 Codice Civile niet alleen op belastinggebied van toepassing is. Zij wijst in dit verband op enkele bepalingen van dit Wetboek, waarin de bewijskracht van boekhoudkundige bescheiden wordt erkend, en op artikel 116 van het Wetboek van Burgerlijke Rechtsvordering, dat betrekking heeft op de ongegronde weigering tot overlegging van gevraagde stukken.

Aangenomen evenwel dat de vereveningsinstelling van fiscale aard is — zo vervolgt verweerster — mag niet worden vergeten, dat:

• de vereveningsheffing niet kan worden vergeleken met een directe belasting en dat daarom niet valt in te zien, waarom de Hoge Autoriteit ter zake gebonden zou zijn aan de termijnen in de wet van 29 januari 1958 op de rechtstreekse belastingen;

• de in deze wet gestelde termijnen slechts gelden voor de Italiaanse belastingdienst; de Gemeenschap is alleen dan aan de Italiaanse wetgeving onderworpen voor zover zulks in het Verdrag is voorzien. Het nationale recht van de Lid-Staten dient zich, ten gevolge van de ratificering van de Verdragen, aan de Verdragen aan te passen; niet omgekeerd.

Ten aanzien van het middel discriminatie merkt verweerster ten slotte op, dat de omstandigheden van verweerster in de zaak 18-62 en die van verzoeksters in de onderhavige zaken niet vergelijkbaar zijn, daar de Hoge Autoriteit in het eerste geval reeds kennis had genomen van het elektriciteitsverbruik van betrokkene en daar het Hof, juist omdat dit punt betwist was, ambtshalve de overlegging der elektriciteitsrekeningen had gelast. De beslissing van het Hof bevestigt indirect — aldus verweerster — dat de Hoge Autoriteit verzoeksters terecht de verplichting heeft opgelegd, haar de litigieuze rekeningen ter hand te stellen.